Afin de sécuriser et de simplifier la déclaration et le paiement de l’impôt sur le revenu dû par les personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France, l’article 57 de la loi de finances rectificative pour 2010 (n° 2010-1658 du 29 décembre 2010) instaure une retenue à la source sur les gains de source française provenant de dispositifs d’actionnariat salarié et autres avantages salariaux résultant, pour les salariés et dirigeants, de l’attribution de titres à des conditions préférentielles.
Cette retenue à la source, codifiée sous l’article 182 A ter du code général des impôts (CGI), s’applique aux gains et avantages salariaux issus de l’attribution d’options sur titres (« stock-options »), d’actions gratuites, de bons de souscription de parts de créateur d’entreprise (BSPCE) et, plus généralement, de toute attribution de titres à des conditions préférentielles à des salariés ou dirigeants en contrepartie de l’exercice de leur activité en France lorsque ces personnes ne sont pas fiscalement domiciliées en France.
Sous réserve que les conditions d’application de ces régimes soient remplies, cette retenue à la source est déterminée en appliquant les règles prévues par les régimes spécifiques d’imposition visés, pour les options sur titres, au I de l’article 163 bis C et au 6 de l’article 200 A du CGI, pour les actions gratuites, au 6 bis de l’article 200 A du même code et, pour les BSPCE, au I de l’article 163 bis G de ce code.
Cette retenue est libératoire de l’impôt sur le revenu pour les gains autres que ceux issus de la levée d’options sur titres.
La loi de finances pour 2013 aménage les règles de calcul de la retenue à la source pour les plans de stock-options et d’actions gratuites attribués à compter du 28 septembre 2012.
Pour l’application du tarif prévu au III de l’article 182 A aux gains provenant des dispositifs d’actionnariat salarié :
- il y a lieu d’appliquer dans tous les cas le tarif annuel au montant du gain de source française, quelle que soit la durée d’activité en France pendant la période de référence ;
- le cas échéant, le taux applicable est déterminé par le redevable en tenant compte de l’ensemble des gains déjà réalisés et soumis à la retenue à la source au cours de la même année ;
Il est précisé que le système du quotient prévu au II de l’article 163 bis C en cas de non respect du délai d’indisponibilité ne s’applique pas pour la retenue à la source.
- pour les gains réalisés à compter du 1er avril 2011, le tarif prévu au III de l’article 182 A est le suivant :
• 0 % pour les gains inférieurs à 14 245 €
• 12 % pour les gains compris entre 14 245 € et 41 327 €
• 20 % pour les gains supérieurs à 41 327 €.
Exemple fourni par le BOI (5 B-10-12)
Soit un contribuable qui a bénéficié d’une attribution de 10 000 options sur titres le 1er juillet 2007.
Les options peuvent être exercées à compter du 1er janvier 2009 par le contribuable s’il est encore présent dans l’entreprise à cette date.
Pendant neuf mois, entre le 1er juillet 2007 et le 31 mars 2008, le contribuable exerce son activité pour l’entreprise en France. A compter du 1er avril 2008, il exerce son activité pour l’entreprise hors de France.
En août 2011, il procède à la levée des 10 000 options et cède immédiatement 5 000 actions issues de ces options (« levée-vendu ») alors qu’il est domicilié hors de France.
Il cède en décembre 2011 le solde des actions sans constater de moins-value alors qu’il est toujours domicilié hors de France.
Le gain de levée d’option est de 4 € par titre. Il bénéficie du régime d’imposition prévu au I de l’article 163 bis C.
La période de référence à laquelle se rattache le gain réalisé est celle qui court entre le 1er juillet 2007 et le 31 décembre 2008, date à laquelle le contribuable a définitivement acquis le droit d’exercer les options. Par
hypothèse, au cours de cette période de 18 mois, le contribuable a exercé son activité pendant la moitié du temps en France.
Le contribuable opte pour l’application du tarif prévu pour les traitements et salaires.
Calcul de la retenue
• Retenue due au titre du mois d’août 2011
Le gain de levée d’option provenant de la levée-cession des 5 000 options est de 20 000 € (4 x 5 000).
Le montant du gain de source française soumis à la retenue prévue à l’article 182 A ter est de 10 000 € (20 000 x 50 %). Le montant, après déduction forfaitaire de 10 %, soumis à la retenue au tarif prévu au III de
l’article 182 A est de 10 000 – 10 % = 9 000 € ;
Le tarif annuel est appliqué à ce gain total.
Aucune retenue n’est due, le montant du gain (9 000 €) étant inférieur à la limite de la 1ère tranche du barème.
• Retenue due au titre du mois de décembre 2011
Le gain de levée d’option provenant de la cession des 5 000 options est de 20 000 € (4 x 5 000).
Le montant du gain de source française soumis à la retenue prévue à l’article 182 A ter est de 10 000 € (20 000 x 50 %). Le montant, après déduction forfaitaire de 10 %, soumis à la retenue au tarif prévu au III de
l’article 182 A est de 10 000 – 10 % = 9 000 € ;
Pour l’application du tarif annuel prévu au III de l’article 182 A, le montant du gain net déjà soumis à la retenue en août 2011 est pris en compte pour déterminer la tranche d’imposition du nouveau gain.
Au cas particulier, le gain total réalisé au cours de l’année est de 18 000 (9 000 + 9 000) et la part taxable à 12 % est de 18 000 – 14 245 = 3 755
La retenue est donc égale à 3 755 x 12 % = 450,6 arrondi à 451 €.
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